QUADRO 07 – APURAMENTO DO LUCRO TRIBUTÁVEL
I – AJUDA AO PREENCHIMENTO DO QUADRO 07 (1)
I.1 – PERDAS POR IMPARIDADE EM INVENTÁRIOS E CRÉDITOS – Campos 718 – Art.º 28º e 28º-A do CIRC
De acordo com os normativos contabilísticos em vigor, os inventários, regra geral, devem ser mensurados pelo custo ou valor realizável líquido, dos dois o mais baixo.
O artigo 28.º, n.º 1 permite a dedutibilidade das perdas por imparidade em inventários, reconhecidas contabilisticamente no mesmo período de tributação ou em períodos de tributação anteriores, até ao limite da diferença entre o respetivo custo de aquisição ou de produção e o valor realizável líquido referido à data do balanço, ou seja, no último dia do período de tributação, quando este for inferior àquele.
Nos termos do n.º 2 do mesmo artigo, considera-se valor realizável líquido o preço de venda estimado no decurso normal da atividade do sujeito passivo nos termos do n.º 4 do artigo 26.º, deduzido dos custos necessários de acabamento e venda.
De realçar que, atualmente, o Código do IRC, à semelhança dos referenciais contabilísticos, aceita que no cálculo da perda por imparidade se tome em consideração o montante dos custos necessários de acabamento e venda.
Sempre que a perda por imparidade reconhecida em termos contabilísticos seja superior ao limite fiscalmente aceite nos termos dos referidos preceitos, deve a diferença apurada ser corrigida neste campo.
Exemplo:
A sociedade B, Lda. adquiriu em 2019 uma mercadoria pelo montante de € 50.000,00.
No mês de dezembro de 2019, o sujeito passivo efetuou vendas de mercadorias idênticas (em condições normais de mercado) pelo preço de € 49.500,00, suportando custos de venda de € 500,00.
Em 31 de dezembro, considerou que, presumivelmente, o preço de venda dessa mercadoria seria de € 48.500,00 e que os custos estimados necessários de acabamento e venda seriam de € 500,00.
Em termos contabilísticos, decidiu reconhecer em resultados uma perda por imparidade de € 2.000,00 [50.000,00 – (48.500,00 – 500,00)].
Em termos fiscais, por força do disposto no art.º 26.º, n.º 4, por remissão do art.º 28.º, n.º 2, só é aceite um gasto de € 1.000,00 [50.000,00 – (49.500,00 – 500,00)].
Correção no Quadro 07:
Em 2019
Campo 718 – Acréscimo de € 1.000,00 (2.000,00 – 1.000,00)
São também inscritas neste campo as perdas por imparidade não fiscalmente dedutíveis, isto é, aquelas que não respeitem a:
– Créditos resultantes da atividade normal nas condições da alínea a) do n.º 1 do artigo 28.º-A e do artigo 28.º-B;
– Recibos por cobrar das empresas de seguros [art.º 28.º-A, n.º 1 alínea b)];
– Perdas por imparidade e outras correções de valor constituídas pelas entidades sujeitas à supervisão do Banco de Portugal e pelas sucursais em Portugal de instituições de crédito e outras instituições financeiras com sede noutro Estado membro da União Europeia ou do Espaço Económico Europeu, nos termos dos artigos 28.º-A, n.º 2 e 28.º-C, com a observância do disposto no Decreto Regulamentar n.º 13/2018, de 28 de dezembro.
São também acrescidas as perdas por imparidade fiscalmente dedutíveis, na parte que exceda os limites legais que se encontram previstos no artigo 28.º-B, e no artigo 28.º-C que remete para o disposto no Decreto Regulamentar n.º 13/2018, de 28 de dezembro.
Exemplo:
A Sociedade X, Lda. reconheceu, no período de tributação de 2019, perdas por imparidade relativamente a dívidas a receber, no montante de € 180.000,00.
A perda por imparidade de dívidas a receber representa o valor (total) dos seguintes créditos, relativamente aos quais existem provas objetivas de imparidade e de terem sido efetuadas diligências para o seu recebimento:
Sobre clientes evidenciados como de cobrança duvidosa:
- Manuel Joaquim, Lda. (1), em mora há 25 meses € 60.000,00
- António Leal, Lda., em mora há 17 meses € 80.000,00
(1) É participada em 15% pela Sociedade X, Lda.
Sobre outros devedores e credores:
- Vitor Arcanjo (2), em mora há 10 meses € 40.000,00
(2) Ex-diretor administrativo / financeiro
Correções no Quadro 07:
- Crédito sobre Manuel Joaquim, Lda. – Por ser uma empresa participada em mais de 10%, a perda por imparidade não é considerada gasto para efeitos fiscais [art.º 28.º-B, n.º 3, alínea d)] – € 60.000,00
- Crédito sobre António Leal, Lda. – Considera-se como gasto a quantia correspondente a 50% de € 80.000,00, ou seja, € 40.000,00 [art.º 28.º-B, n.º 2, alínea b)]
- Crédito sobre Vitor Arcanjo – Por não resultar da atividade normal, a perda por imparidade não é fiscalmente dedutível [art.º 28.º-A, n.º 1, alínea a), “a contrario”] – € 40.000,00
- Campo 718 – Acréscimo de € 140.000,00 (60.000,00 + 40.000,00 + 000,00)
(1) IRC 2019 Manual de Preenchimento do Quadro 07 da Declaração de Rendimentos Modelo 22 do Portal das Finanças
I – AJUDA AO PREENCHIMENTO DO QUADRO 07 (1)
I.1 – PERDAS POR IMPARIDADE DE ATIVOS NÃO CORRENTES E DEPRECIAÇÕES E AMORTIZAÇÕES – Campo 719 – Art.º 31-Bº e 34º do CIRC
É de incluir neste campo as perdas por imparidade em ativos não correntes que não sejam aceites fiscalmente nos termos dos n.ºs 1 a 6 do artigo 31.º-B do CIRC no período de tributação em que ocorrem.
Tais perdas por imparidade podem, porém, vir a ser deduzidas nos termos e no prazo referidos no n.º 7 deste artigo.
Também não são aceites como gastos, nos termos do artigo 34.º, n.º 1, as depreciações e amortizações:
- a) De elementos do ativo não sujeitos a deperecimento;
- b) De imóveis, na parte correspondente ao valor dos terrenos ou na não sujeita a deperecimento. No caso de desconhecimento do valor do terreno, deve ser-lhe atribuído, para efeitos fiscais, 25% do valor global, a não ser que o contribuinte estime outro valor com base em cálculos devidamente fundamentados e aceites pela AT. O valor atribuído tem, porém, como limite mínimo o determinado nos termos do Código do Imposto Municipal sobre Imóveis (CIMI) ou, no caso de este ainda não estar determinado, o correspondente a 25% do valor patrimonial tributário do imóvel constante da matriz à data da respetiva aquisição (art.º 10.º, n.ºs 3 e 4 e art.º 22.º, alínea c), ambos do Decreto Regulamentar n.º 25/2009, de 14 de setembro);
- c) Que resultem da utilização de taxas de depreciação ou amortização superiores às previstas;
- d) Praticadas para além do período máximo de vida útil do bem, ressalvando-se os casos especiais devidamente justificados e aceites pela AT;
- e) Das viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, incluindo os veículos elétricos, na parte correspondente ao custo de aquisição ou ao valor revalorizado que exceda o montante definido na Portaria n.º 467/2010, de 07/07, bem como dos barcos de recreio e aviões de turismo, desde que tais bens não estejam afetos à exploração do serviço público de transportes ou não se destinem a ser alugados no exercício da atividade normal do sujeito passivo.
Repare-se que os demais encargos relativos a barcos de recreio e aviões de turismo previstos na alínea k) do n.º 1 do artigo 23.º-A são inscritos no campo 784;
- f) Relativas à parte correspondente à dedução da diferença positiva entre as mais-valias e as menos-valias realizadas até ao período de tributação de 2000, inclusive, que for imputada ao custo de aquisição dos bens em que se concretizou o reinvestimento nos termos do n.º 6 do artigo 44.º do CIRC (redação anterior à Lei n.º 30-G/2000, de 29/12).
Esta remissão para o artigo 44.º deve considerar-se efetuada para a anterior redação do artigo 45.º em vigor até 2000-12-31 e que, em parte, continuou a ter aplicação nos períodos de tributação de 2001 e seguintes, por força dos regimes transitórios estabelecidos.
Sobre este assunto, veja-se a Circular n.º 7/2002, de 2 de abril, da DSIRC.
Exemplo:
A empresa Beta, Lda. depreciou, em 2019, tendo utilizado as taxas máximas previstas no DR n.º 25/2009, os seguintes bens do seu ativo fixo tangível:
Ano aquis. C. aquis. Deprec contabil. Deprec. acumul.
Mobiliário (tx 12,5%) (1) 2018 20.000,00 4.297,00 10.547,00
Viat. Lig. Pas.(tx 25%) (2) 2019 50.000,00 12.500,00 12.500,00
Edifíc. Comer. (tx 2%) (3) 2015 250.000,00 5.000,00 25.000,00
(1) Foi utilizado o método das quotas decrescentes
(2) Bem adquirido em regime de locação financeira
(3) Valor do terreno desconhecido
Correções no Quadro 07:
- a) Mobiliário
(13.750,00 x 31,25%) – (20.000,00 x 12,5%) = 4.297,00 – 2.500,00 = 1.797,00 (relativamente ao mobiliário não pode ser utilizado o método das quotas decrescentes, mas tão somente o método da linha reta – artigo 30.º, n.º 2, alínea b) do CIRC e artigo 4.º n.º 2 alínea c) do Decreto Regulamentar n.º 25/2009)
- b) Viaturas ligeiras de passageiros
(50.000,00 x 25%) – (25.000,00 x 25%) = 12.500,00 – 6.250,00 = 6.250,00 [artigo 34.º, n.º 1, alínea e) do CIRC].
NOTA: Considera-se que esta viatura se enquadra na alínea d) do n.º 4 do artigo 1.º da Portaria n.º 467/2010, de 7 de julho, pelo que o respetivo custo de aquisição, para efeitos de depreciação fiscal, é de € 25.000,00.
- c) Edifício comercial
(250.000,00 x 2%) – [75% x (250.000,00 x 2%)] = 5.000,00 – 3.750,00 = 1.250,00 (valor do terreno desconhecido, logo recorre-se a 25% do valor global – art.º 10.º, n.º 3 do Decreto Regulamentar n.º 25/2009)
- Campo 719 – Acréscimo de € 9.297,00 (1.797,00 + 6.250,00 + 1.250,00)
De notar que a NCRF 6 – Ativos intangíveis aplicável aos períodos com início em ou após 1 de janeiro de 2016, determina, no seu parágrafo 105, que os ativos intangíveis com vida útil indefinida sejam amortizados num período máximo de dez anos.
Contudo, se estes ativos não forem fiscalmente amortizáveis por não se enquadrarem no artigo 16.º do Decreto Regulamentar n.º 25/2009, de 14 de setembro, as amortizações contabilísticas têm de ser acrescidas neste campo 719 (sobre este assunto veja-se também as instruções de preenchimento do campo 792, relacionadas com o artigo 45.º-A)
I.2 – GASTO FISCAL RELATIVO A ATIVOS INTANGIVEIS, PROPRIEDADES DE INVESTIMENTO E ATIVOS BIOLÓGICOS NÃO CONSUMIVEIS – Campo 792 – Art.º 45º-A
Neste campo é de deduzir a parcela do custo de aquisição dos ativos intangíveis, das propriedades de investimento e dos ativos biológicos não consumíveis apurada de acordo com o artigo 45.º-A do CIRC.
Relativamente aos ativos intangíveis veja-se, também, a parte final das instruções de preenchimento do campo 719 referentes ao acréscimo de amortizações contabilísticas não aceites fiscalmente.
De acordo com o artigo 45.º-A, temos:
- i) Para os ativos intangíveis reconhecidos autonomamente, nos termos da normalização contabilística, nas contas individuais do sujeito passivo: deduz-se (em partes iguais) 1/20 do custo de aquisição, após o reconhecimento inicial, de elementos de propriedade industrial adquiridos a título oneroso que não tenham vigência temporal limitada e do goodwill adquirido numa concentração de atividades empresariais.
Para estes ativos o regime só se aplica desde que adquiridos em ou após 1 de janeiro de 2014 (artigo 12.º, n.º 1 da Lei n.º 2/2014, de 16 de janeiro).
Exemplo:
Aquisição, em 2015, de uma marca pelo valor de € 1.000.000,00.
Em 2015 (e nos 19 períodos de tributação seguintes):
- Campo 792 – Dedução de € 50.000,00 (€ 1.000.000,00 I 20)
ii) Para as propriedades de investimento que sejam subsequentemente mensuradas ao justo valor: deduz-se, em partes iguais, uma parcela do custo de aquisição, das grandes reparações e beneficiações e das benfeitorias, durante o período de vida útil que resulta da aplicação da quota mínima de depreciação que seria fiscalmente aceite caso o ativo permanecesse reconhecido ao custo de aquisição.
iii) Para os ativos biológicos não consumíveis que sejam subsequentemente mensurados ao justo valor: deduz-se, em partes iguais, uma parcela do custo de aquisição durante o período de vida útil que resulta da aplicação da quota mínima de depreciação que seria fiscalmente aceite caso o ativo permanecesse reconhecido ao custo de aquisição.
(2) IRC 2019 Manual de Preenchimento do Quadro 07 da Declaração de Rendimentos Modelo 22 do Portal das Finanças.
Saiba mais sobre a Modelo 22 nos seguintes artigos:
- Modelo 22 do Período de 2019
- Modelo 22 do Período de 2019 (parte 2)
- Modelo 22 do Período de 2019 (parte 3)
- Modelo 22 do Período de 2019 (parte 4)